До публикации настоящей статьи мы решили обратиться с вопросом к нашему эксперту — налоговому адвокату Тылику Павлу о том, как сегодня работают нормы НК РФ о камеральных проверках . Вот что он нам рассказал:
«Если очень кратко, то сегодня камеральная проверка стала быть похожей по способу проведения и результативности на выездную налоговую проверку. Но у этой проверки есть огромное преимущество перед ВНП — срок проведения камеральной проверки является организационным и сама по себе просрочка срока проведения камералки не влечет ее недействительности. Так суды, отмечая выход камеральной проверки за пределы установленных сроков , отмечают, что сроки установленные законом являются организационными и никак не нарушают прав проверяемого налогоплательщика».
В продолжение интервью, мы предлагаем читателям посмотреть видео налогового адвоката Тылика Павла на тему о том, с чего начинается выездная налоговая проверка, какие обычно ошибки совершает налогоплательщик в самом ее начале и можно ли будет в будущем их исправить. Из этого видео вы так же узнаете, что необходимо делать в самом начале выездной налоговой проверки, чтобы минимизировать свои возможные потери.
В продолжение темы читайте статью Андрея Сергеева, редактора блога о налоговых проверках.
В соответствии с пунктом 2 ст. 88 НК РФ камеральная налоговая проверка проводится уполномоченными должностными лицами налогового органа в соответствии с их служебными обязанностями без какого-либо специального решения руководителя налогового органа в течение трех месяцев со дня представления налогоплательщиком налоговой декларации (расчета).
Какое значение имеет установленный законом срок для налогоплательщика?
И имеет ли срок вообще какое-либо значение?
С какого момента начинает исчисляться указанный срок?
Срок в три месяца – пресекательный?
А если налоговый орган выйдет за пределы этого срока?
Момент начала исчисления камеральной налоговой проверки.
Если буквально толковать статью 88 НК РФ, то можно сделать вывод, что моментом начала камеральной налоговой проверки считается срок представления налогоплательщиком декларации.
Так ФНС РФ в своем письме от 7 мая 2010 г. N ШС-37-3/1269@ указывает, что положения Кодекса связывают начало проведения камеральной налоговой проверки с датой представления налоговой декларации.
При этом нормы ст. 88 Кодекса не ставят дату начала камеральной налоговой проверки в зависимость от того, была ли представлена декларация налогоплательщиком с нарушением срока либо нет.
Отсюда делаем вывод, что срок на проведение камеральной налоговой проверки начинает исчисляться с даты, когда плательщик представил налоговую декларацию. И если налоговый орган начал проверку позднее даты представления налоговой декларации, то это принципиального правового значения не имеет.
Важен момент окончания! Т.е., если налоговая декларация была представлена 20 января, то сроком истечения камеральной налоговой проверки будет дата 20 апреля.
Какое значение имеет срок проведения камеральной проверки?
Например, срок проведения «камералки» имеет значение для определения срока возврата налога.
Приведем пример из письма ФНС РФ от 7 мая 2010 г. N ШС-37-3/1269@.
В соответствии с п. 5 ст. 174 Налогового кодекса Российской Федерации (далее — Кодекс) налоговая декларация по налогу представляется налогоплательщиками (налоговыми агентами) в налоговый орган не позднее 20-го числа, следующего за истекшим налоговым периодом.
В соответствии с п. 2 ст. 176 Кодекса в течение семи дней по окончании проверки налоговый орган обязан принять решение о возмещении соответствующих сумм налога, если при проведении камеральной налоговой проверки не были выявлены нарушения законодательства о налогах и сборах.
Таким образом, по истечении срока на проведение «камералки» можно требовать от налогового органа принятия решения о возмещении налога.
В нашем случае, например, подали декларацию 20 апреля. 20 июля истекает срок проверки. До 27 июля налоговым органом должно быть принято решение.
О других типовых случаях, когда срок проведения «камералки» будет иметь значение, мы поговорим в следующем разделе статьи.
О последствиях нарушения срока проведения камеральной налоговой проверки.
Законодателем эта проблема на сегодняшний момент не разрешена. Поэтому, как всегда, критерием истины будет практика.
Согласно п. 9 Информационного письма ВАС РФ от 17.03.2003 года № 71 проведение камеральной налоговой проверки за пределами срока, предусмотренного статьей 88 НК РФ, само по себе не может повлечь отказ в удовлетворении требования налогового органа о взыскании налога и пеней, предъявленного с соблюдением срока, предусмотренного пунктом 3 статьи 48Кодекса.
Далее в письмеприводится конкретный случай. Относительно сроков проведения камеральной проверки суд сказал: «…применяя указанную норму (ст. 88 НК РФ – от автора), следует исходить из того, что установленный ею срок не является пресекательным и его истечение не препятствует выявлению фактов неуплаты налога и принятию мер по его принудительному взысканию…пропуск налоговым органом срока проведения камеральной проверки не влечет изменения порядка исчисления срока на принудительное взыскание налога и пеней (пункт 3 статьи 48 НК РФ).
И в настоящее время суды руководствуются указанными правилами. Так в определении ВАС РФ от 02.12.2009 № ВАС-16127/09 отмечено, что нарушение трехмесячного срока при проведении камеральной налоговой проверки само по себе не является единственным и безусловным основанием для отмены принятого налоговым органом решения.
В другом Постановлении ФАС МО от 14.05.2010 года по делу № КА-А40/4445-10 суд указал, что срок, обозначенный в ст. 88 НК РФ, не является пресекательным, а является о р г а н и з а ц и о н н ы м, а поэтому и нарушение налоговым органом данного срока не является основанием для отмены решения налогового органа.
Из вышесказанного можно сделать вывод, что камеральная проверка может длиться и больше, чем три месяца. И никаких последствий?
Нет, все же имеются обстоятельства, когда срок проведения камеральной проверки имеет значение.
Например, срок имеет значение при истребовании у налогоплательщика документов, связанных с представленной декларацией, проведения других мероприятий налогового контроля (допрос свидетеля).
Вот как реагирует Минфин РФ и арбитражные суды на ситуацию, когда в рамках проводимой камеральной проверки по истечении установленного статьей 88 НК РФ трехмесячного срока налоговый орган запрашивает у налогоплательщика пояснения в порядке п. 3 ст. 88 НК РФ, а так же истребует документы и т.п.
Так вот, Минфин РФ на вопрос о том, вправе ли налоговый орган выставлять налогоплательщику требование на представление документов для проведения камеральной налоговой проверки по истечении трех месяцев после подачи налоговой декларации, ответил, что п. 2 ст. 88 НК РФ установлено, что «камеральная налоговая проверка проводится уполномоченными должностными лицами налогового органа в течение трех месяцев со дня представления налогоплательщиком налоговой декларации (расчета)…
Поскольку Кодексом не предусмотрено продление камеральной налоговой проверки, следовательно, максимальный срок ее проведения с 01.01.2009 установлен в три месяца со дня представления в налоговый орган налоговой декларации (расчета)…
Кроме того, налоговый орган при проведении камеральной налоговой проверки истребует у налогоплательщика пояснения и документы в соответствии с п. п. 3, 6, 7, 8 и 9 ст. 88 Кодекса…
Таким образом, налоговый орган вправе истребовать документы, необходимые для проведения камеральной налоговой проверки, только в ходе ее проведения».
Позицию Минфина поддерживает и судебная практика. В качестве примера можно привести постановления ФАС МО от 05.04.2010 г. № КА-А40/2912-09 и от 26.11.2010 № КА-А40/14322-10, Постановление Президиума ВАС РФ от 17.11.2009 года № 10349/09 и от 02.10.2007 № 3355/07.
Вывод: суды признают возможность проведения камеральной налоговой проверки и за пределами трехмесячного срока.
Само по себе решение налогового органа принятое за пределами трехмесячного срока не является безусловным основанием для признания такого акта недействительным.
Вместе с тем, суды требуют у налоговиков обоснования с указанием конкретных обстоятельств, почему проводились мероприятия налогового контроля запределами указанного срока.
И в ряде случаев суды признают, что выход за пределы сроков проведения камеральной налоговой проверки нарушает законные права налогоплательщиков (см. судебную практику:Постановление ФАС СЗО от 22.11.2010 по делу № А05-2603/2009, ФАС МО от 08.12.2010 № КА-А40/14976-10, ФАС ВСО от 28.08.2008 года № А19-1185/08-40-04АП-1491/08, ФАС СЗО от 20.12.2007 № А56-45570/2006).
